La doctrine administrative fixant les modalités de calcul des droits de mutation dus en cas de non-respect partiel d’un engagement de revendre est applicable aux affaires en cours et s’impose aux services fiscaux, quels qu’aient été le délai pour revendre (cinq ou deux ans) et le prix des ventes intervenues dans cette période.

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L’article 1115 du Code général des impôts prévoit que tout assujetti à la TVA peut bénéficier d’une taxation au taux réduit de la taxe de publicité foncière à 0,715% s’il prend l’engagement de revendre le bien dans un délai de cinq ans généralement (deux ans dans certains cas).

En cas de non-respect, l’assujetti est redevable du complément des droits qu’il aurait dû payer selon le droit commun (généralement 5,80%), majoré de l’intérêt de retard à 0,40% par mois. Lorsqu’une partie seulement de l’immeuble est revendue dans le délai imparti, se pose la question de savoir comment calculer ce complément de droits.

L’Administration y a apporté la réponse suivante, dans une instruction publiée le 27 avril 2011 (7 C-2-11, désormais sous le n°110 du BOI-ENR-DMTOI-10-50) : « Lorsqu’à l’échéance du délai de cinq ans, l’engagement de revendre n’est respecté que pour une fraction du bien sur lequel il portait, l’acquéreur est redevable des droits dont il a été dispensé, ainsi que des frais et intérêts de retard qui en résultent, à hauteur de la différence entre le prix auquel il avait acquis le bien et le prix auquel a été vendu la (ou les) fraction du bien pour laquelle l’engagement a été respecté. Cette solution s’applique par parcelle ou lot lorsque leur prix d’acquisition a été distingué dans l’acte ».

L’Administration prend l’exemple d’un acheteur-revendeur qui achète un immeuble comportant six lots pour un prix global de 1 000 euros et prend l’engagement de les revendre dans les cinq ans. Dans ce laps de temps, il parvient à revendre tous les lots à l’exception du n°5, pour un total de 1 200 euros. Le prix total auquel ont été cédés les autres lots étant supérieur au prix d’acquisition, l’engagement est réputé respecté.

En revanche, si le prix d’acquisition du lot n°5 avait été distingué dans l’acte, par exemple pour 100 euros, l’engagement de revendre ce lot n’aurait pas été respecté, entraînant l’exigibilité des droits et intérêts sur cette base de 100 euros.

Plusieurs décisions récentes précisent la portée de cette solution doctrinale et invalident les positions restrictives adoptées par certains services fiscaux.

C’est ainsi que la cour d’appel de Paris a jugé le 9 octobre 2017 (15/18552, société GFLBI) que la solution est opposable à l’administration fiscale depuis le jour de sa publication et qu’elle s’applique donc notamment aux acquisitions réalisées antérieurement, dès lors que le délai pour revendre expirait après cette date.

D’un point de vue pratique, cela signifie que sont visées :

• toutes les opérations qui n’ont pas déjà fait l’objet d’un paiement complémentaire. Le contribuable doit alors être attentif à la méthode de calcul retenue lorsque le rehaussement intervient ;
• et celles qui ont fait l’objet d’un paiement complémentaire, lorsque le délai pour revendre expirait après le 27 avril 2011. Dans ce cas, si la méthode retenue n’a pas été la bonne et si le délai de contestation n’est pas expiré, le contribuable peut déposer une réclamation pour obtenir l’application de la nouvelle doctrine.

Par ailleurs, deux jugements du tribunal de grande instance de Paris (30 janvier 2017, 16/06327, SNC 13-18 et 24 mars 2017, 15/06901, SNC du Trocadéro, tous deux définitifs) confirment que la solution doctrinale s’applique :

• que l’engagement de revendre soit enserré dans un délai de cinq ou de deux ans ;
• que le prix des ventes réalisées dans le délai soit supérieur ou inférieur au prix d’acquisition.

Non-respect partiel d’un engagement de revendre : modalités de taxation favorables et application large – Article paru dans La Lettre de l’Immobilier (supplément du numéro 1439 du magazine Option Finance) le 27 novembre 2017

Gaëtan Berger-Picq, avocat associé en TVA

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