Le PLF 2016 prévoit des aménagements à la déclaration annuelle des prix de transfert que doivent fournir les grands groupes multinationaux. Le projet BEPS de l’OCDE, mentionné dans le dossier de presse du PLF 2016, ne donne pas encore lieu à de nouvelles dispositions, mais les changements qu’il apportera sont également à anticiper.

I – Les nouveautés concernant spécifiquement la déclaration annuelle des prix de transfert

Depuis l’an dernier, les sociétés soumises à l’obligation de présenter une documentation de leur politique de prix de transfert lors d’un contrôle fiscal (article L 13 AA du LPF) doivent aussi déposer chaque année (et dans les six mois de l’échéance légale de dépôt de leur liasse fiscale) un résumé de cette documentation (article 223 quinquies B du CGI). Ainsi, dans le cas le plus fréquent en pratique des entreprises qui clôturent leurs exercices le 31 décembre, cette déclaration est à déposer pour le 5 novembre de l’année suivante. Actuellement, cette déclaration est effectuée au moyen du formulaire 2257-SD.

Le projet de loi de finances (PLF) pour 2016, déposé à l’assemblée nationale le 30 septembre 2015, propose d’introduire des modifications à cette déclaration annuelle qui seraient applicables à compter de l’année 2016 :

• la déclaration annuelle des prix de transfert serait obligatoirement télédéclarée ;
• dans les groupes intégrés fiscalement, la société mère devrait déposer la déclaration pour chaque entité du groupe ;
• concernant la liste des principaux actifs incorporels du groupe, elle serait complétée par l’indication de l’Etat d’implantation de l’entreprise propriétaire ; et
• les Etats d’implantation des entreprises associées avec lesquelles l’entreprise déclarante a des transactions intragroupe devraient également être identifiés.

Les deux derniers points ne sont en fait pas des nouveautés : le PLF 2016 propose simplement d’aligner la loi sur le formulaire qui a été élaboré par l’administration ; en effet, le formulaire demande des précisions qui n’étaient pas expressément prévues par la loi.

Les deux premiers points sont les véritables nouveautés que doivent anticiper les entreprises concernées.

– La mise en place d’une télédéclaration (qui était envisagée dès l’introduction de cette disposition, mais ne sera finalement obligatoire que pour les déclarations à faire à compter de 2016, c’est-à-dire, en particulier, que la télédéclaration n’est pas obligatoire pour la déclaration à faire pour le 5 novembre 2015) pourrait permettre à l’administration d’effectuer des traitements à partir des informations reçues, ce qui était moins aisé lorsque la déclaration était sous un format papier.

– Dans les groupes, la centralisation de la transmission de la déclaration au niveau de la société mère intégrante devrait faciliter le respect de cette obligation.

II – Projet BEPS de l’OCDE : d’autres changements à anticiper

Les pays de l’OCDE et du G20 ont adopté en 2013 un plan d’action en 15 points visant à mieux faire coïncider le lieu d’imposition des bénéfices des groupes multinationaux avec le lieu d’exercice de leurs activités économiques (projet BEPS : Base Erosion and Profit Shifting). Les recommandations finales du projet BEPS seront présentées aux ministres des finances du G20 le 8 octobre. Les recommandations qui en émergeront devraient modifier substantiellement les règles actuellement applicables en matière de fiscalité internationale¹.

Dans ce cadre, l’OCDE s’est notamment penchée sur les règles fiscales régissant la détermination des prix des transactions intragroupe internationales (prix de transfert) et, en particulier, sur (i) la documentation des prix de transfert et (ii) les prix de transfert portant sur des biens incorporels².

Documentation des prix de transfert

L’OCDE propose des normes révisées en matière de documentation et prévoit également la mise en place d’un formulaire de déclaration pays par pays. Ces nouvelles normes marquent un changement d’approche important de la part de l’OCDE à travers la mise en place d’une approche documentaire normalisée³ dont l’objectif est de permettre aux administrations fiscales de mieux sélectionner et vérifier les entités membres d’un groupe multinational.

L’OCDE suggère aux pays d’adopter une approche à trois niveaux qui consiste en :

1. Un fichier principal (masterfile) contenant des informations relatives à l’ensemble des membres du groupe multinational considéré ;
2. Un fichier local (local file) spécifique à chaque entité membre du groupe multinational contenant des informations permettant de justifier de la conformité au principe de pleine concurrence de ses transactions intragroupe importantes ; et
3. Une déclaration pays par pays (country-by-country report) contenant des informations relatives à la répartition mondiale des bénéfices de l’entreprise multinationale et des impôts qu’elle acquitte, accompagnées de certains indicateurs concernant la localisation de ses activités.

Pour les entreprises françaises, la véritable nouveauté sera la déclaration pays par pays⁴. Dans cette déclaration, les entreprises devront indiquer, chaque année et pour chacune des juridictions fiscales où elles exercent des activités, le montant de leur chiffre d’affaires, leur bénéfice avant impôts, les impôts sur les bénéfices qu’elles ont acquittés et ceux qui sont dus. Elles devront également y indiquer leur nombre total d’employés, leur capital social, leurs bénéfices non distribués et leurs actifs corporels dans chaque juridiction fiscale. Elles devront enfin identifier chacune des entités du groupe qui exerce des activités dans une juridiction fiscale donnée et, pour chacune d’elles, indiquer la nature de ces activités.

Cette déclaration serait obligatoire pour les groupes multinationaux dont le chiffre d’affaires annuel consolidé au cours de l’exercice précédent est supérieur ou égal à 750 millions d’euros. L’OCDE recommande que les premières déclarations portent sur les exercices débutant à partir du 1er janvier 2016 et qu’elles soient remises pour le 31 décembre 2017.

Les groupes doivent donc se préparer à cette nouvelle obligation, tant pour mettre en place les outils et procédures permettant de collecter les informations nécessaires que pour analyser ces informations.

Prix de transfert portant sur des biens incorporels

Bien que ces travaux ne soient pas encore achevés, quelques nouveautés importantes peuvent être signalées :

• L’OCDE propose une définition des biens incorporels spécifique à la matière des prix de transfert. Il s’agirait d' »une chose qui n’est pas un actif corporel ni un actif financier, qui peut être possédée ou contrôlée aux fins d’utilisation dans le cadre d’activités commerciales, et dont l’utilisation ou le transfert serait rémunéré s’il avait lieu dans le cadre d’une transaction entre parties indépendantes dans des circonstances comparables. » Les principaux types connus de biens incorporels seront inclus dans cette définition (brevets, savoir-faire et secrets industriels et commerciaux, marques et noms commerciaux), mais des débats pourraient s’élever dans l’avenir avec les administrations fiscales, s’agissant en particulier d’un incorporel appelé « survaleur et valeur d’exploitation » qui semble plus large que la notion française de fonds de commerce.
• L’OCDE définit les étapes d’une analyse des relations intragroupe portant sur des biens incorporels et, en particulier, demande aux groupes d’identifier le propriétaire légal des actifs incorporels ainsi que les sociétés en charge de la mise au point, l’amélioration, l’entretien, la protection et l’exploitation de ces actifs.
• L’OCDE semble n’admettre l’usage des techniques usuelles de valorisation des biens incorporels qu’avec une certaine circonspection. Elle semble vouloir favoriser une utilisation plus fréquente de la méthode du partage des bénéfices pour déterminer les prix de transfert. Ces aspects de techniques fiscales vont soulever des difficultés pratiques pour les contribuables et vont vraisemblablement entraîner plus de débats lors des contrôles fiscaux.

Ces changements imposent aux groupes, à brève échéance, un nouvel examen de leurs relations internes relatives aux biens incorporels. La qualité de la formalisation / documentation des transactions intragroupe portant sur ces biens devra être éprouvée, ainsi que l’adéquation de ces transactions avec la grille d’analyse suggérée par l’OCDE. Il devient par ailleurs nécessaire de documenter la gouvernance relative à ces transactions afin de pouvoir démontrer quelle entité du groupe contrôle ou décide en la matière.

¹ Notamment, en matière de prix de transfert, ces travaux devraient aboutir à modifier substantiellement certaines parties du rapport de l’OCDE intitulé « Principes de l’OCDE applicables en matière de prix de transfert à l’intention des entreprises multinationales et des administrations fiscales » en date de juillet 2010 ci-après désignés par les « Principes OCDE« , qui est l’ouvrage de référence pour de nombreuses administrations fiscales et praticiens.
² On peut noter que, en parallèle des travaux décrits ici, l’OCDE mène des réflexions sur les accords de répartition de coûts (qui sont souvent utilisés pour effectuer en commun de la recherche et du développement) ainsi que sur les biens incorporels qui posent des difficultés en matière de valorisation.
³ Une approche documentaire normalisée existe déjà au niveau de l’Union Européenne (même si son contenu est différent de celui proposé par l’OCDE).
⁴ On rappellera qu’une obligation similaire s’applique d’ores et déjà aux banques.

Xavier Daluzeau, avocat associé, spécialisé en fiscalité internationale

Prix de transfert : aménagements concernant la déclaration annuelle et nouveautés du projet BEPS à anticiper – Article paru dans le magazine Option Finance le 12 octobre 2015