Les redevables de l’ISF retrouvent en 2013 une véritable protection avec le rétablissement d’un plafonnement qui limite le cumul de leurs impositions à 75 % du montant de leurs revenus 2012, quelle que soit l’importance de leur patrimoine

I. Du plafonnement 2011 au plafonnement 2013
L’ISF 2011 a marqué la fin d’un cycle. Les redevables avaient été autorisés à le plafonner et le jeu du bouclier fiscal avait parfois permis un écrêtement complémentaire de la dette résiduelle. L’année 2012 s’est montrée beaucoup moins souriante. Après avoir acquitté au printemps un ISF calculé suivant l’un des deux taux institués par la réforme de juillet 2011 (0,25 % pour les titulaires d’un patrimoine n’excédant pas 3 millions d’euros, 0,50 % pour les autres), les assujettis ont été soumis à l’automne à une contribution additionnelle portant en définitive leur imposition globale au niveau qui résulte de l’application du barème progressif, s’échelonnant de 0,55 % à 1,8 %, qui avait cours en 2011. Aucune mesure de plafonnement n’est venue contenir le montant de ce complément.

L’année 2013 opère un retour de balancier. Certes, on en revient à un barème progressif, mais c’est une version allégée du barème 2011 : le taux d’entrée n’est plus que de 0,5 %, le suivant de 0,7 % (au lieu de 0,75 %), la tranche d’application du taux de 1 % est sensiblement élargie, le taux de 1,25 % se substitue à celui de 1,30 % sur une tranche elle aussi élargie ; enfin la taxation maximale est ramenée de 1,8 % à 1,5 %. En contrepartie, on rétablit le plafonnement. Son seuil de déclenchement est fixé à 75 % du montant des revenus au lieu de 85 %, comme cela avait été le cas depuis 1991. Mais surtout, le nouveau plafonnement joue de façon totalement étanche. La formule, inaugurée en 1996, qui consistait à maintenir à la charge des titulaires des patrimoines d’une certaine importance une dette effective représentant au moins 50 % de l’ISF résultant du barème est abandonnée. Rappelons que c’est l’existence de ce « plafonnement du plafonnement » qui avait justifié la création du bouclier fiscal.

II. Les impositions prises en compte pour le calcul du plafonnement
Le plafonnement qui a cours en 2013 a pour but de faire en sorte que le total formé par l’ISF et l’impôt sur le revenu payé ou restant à payer sous toutes ses formes sur les revenus de l’année 2012 n’excède pas 75 % des revenus réalisés en 2012. Si un excédent est constaté, celui-ci vient en diminution de l’ISF à verser.

Entrent dans le décompte des impositions afférentes aux revenus 2012 :

• d’abord l’impôt progressif qui sera établi sur le montant de ces revenus au vu de la déclaration qui en sera faite prochainement,
• l’imposition au taux proportionnel (24 % ou 19 %) des plus-values de cession de valeurs mobilières réalisées en 2012,
• s’il y a lieu (titulaires d’un revenu de référence excédant 500 000 euros pour un couple ou 250 000 euros pour une personne seule), la contribution de 3 % puis de 4 % sur les hauts revenus de l’année 2012,
• la CSG et la CRDS supportées sur les revenus d’activité perçus en 2012,
• les prélèvements libératoires (et les prélèvements sociaux) supportés sur certains produits encaissés en 2012 : intérêts, dividendes, produits de la capitalisation,
• les prélèvements sociaux ayant frappé (aux taux successifs 13,5 % ou de 15,5 %) les intérêts et les dividendes 2012 à raison desquels l’option pour le prélèvement forfaitaire libératoire n’a pas été exercée,
• les prélèvements sociaux prélevés par la compagnie d’assurance sur les intérêts qui ont été inscrits en compte en 2012 sur les fonds euros des contrats d’assurance-vie,
• les prélèvements sociaux (au taux de 15,5 %) appelés à frapper en 2013 notamment les revenus fonciers et les plus-values de cession de valeurs mobilières de l’année 2012,
• l’imposition au taux proportionnel (augmentée des prélèvements sociaux) ayant frappé les plus-values immobilières de l’année 2012.

Dans le cas où l’impôt sur le revenu calculé par le déclarant frappe des revenus de personnes dont les biens n’entrent pas dans les bases de l’ISF à sa charge, ce qui peut se produire pour les revenus d’enfants majeurs rattachés à son foyer fiscal ou pour les revenus qu’a réalisés son conjoint décédé en 2012 pendant les mois précédant son décès, la cotisation d‘impôt sur le revenu est, pour l’application du plafonnement, réduite du pourcentage du revenu de ces personnes par rapport au revenu total.

III. Revenus formant la base de calcul du plafonnement
Le revenu à prendre en compte s’entend du total des éléments ci-après.

On retiendra d’abord les revenus d’activité nets de frais professionnels de l’année 2012 et les autres revenus imposables réalisés en 2012, sous déduction des seuls déficits catégoriels qui viennent s’imputer directement sur le revenu global. Les traitements et salaires sont pris pour leur montant réduit de la déduction pour frais professionnels (forfait de 10 % plafonné ou frais réels), les retraites après déduction du forfait de 10 % plafonné, les rentes viagères à titre onéreux pour leur quotité imposable. Les intérêts et les dividendes sont pris sous déduction de la fraction déductible de la CSG (5,1 points) mais il n’est pas admis de retrancher des dividendes l’abattement de 40 % qui leur est appliqué pour le calcul de l’impôt sur le revenu. Les revenus tirés des activités exercées à l’étranger entrent également dans le décompte du revenu.

On retiendra aussi, s’il y a lieu, les plus-values réalisées en 2012, déterminées sans considération des seuils, réductions et abattements prévus par la législation et en tenant compte aussi de celles qui bénéficient d’une exonération (la loi faisant entrer les revenus exonérés dans l’appréciation de la faculté contributive). Les plus-values immobilières seront ainsi prises en considération à hauteur de la différence entre le prix de vente et le prix d’achat, sans soustraction de l’abattement annuel pour durée de détention (ou de tout autre abattement), même lorsqu’une exonération leur est applicable en raison de la nature du bien cédé (habitation principale). Les plus-values de cession de valeurs mobilières seront retenues pour leur montant imposable déterminé, s’il y a lieu, sous déduction des moins-values antérieures reportables. Mais n’ont pas à être prises en compte les plus-values d’échange ou d’apport visées par les articles 150-0 B ou 150-0 B ter du CGI, ces textes les soustrayant du champ d’application de l’impôt sans faire d’elles des revenus exonérés.

On devra tenir compte aussi des revenus qui ont été perçus en 2012, tant à l’étranger qu’en France, en exonération d’impôt sur le revenu. A cette catégorie se rattachent les revenus de placements exonérés d’impôt sur le revenu suivants : livret A, livret-jeune, livret de développement durable, compte d’épargne logement, livret d’épargne populaire, livret d’épargne entreprise. S’y rattache aussi le gain net exonéré d’impôt sur le revenu provenant d’un retrait opéré sur le Pea ou d’un déblocage de la participation ou encore de la délivrance de droits détenus dans un Pee. Les produits de la capitalisation (assurance-vie) n’entrent dans ce décompte que pour autant que le redevable a procédé en 2012 à un rachat partiel ou total de son contrat et a pu se prévaloir à cette occasion de l’exonération de l’impôt sur le revenu (dans le cas contraire, le produit entrerait, suivant la décision qu’il a prise, dans la rubrique des revenus soumis au barème ou dans celle évoquée ci-après des revenus soumis à un prélèvement libératoire). Mais en aucun cas il n’y a lieu de prendre en compte dans le décompte des revenus soumis au plafonnement la fructification du contrat, qu’elle résulte de l’inscription des intérêts acquis sur le fonds euros (bien que cette inscription génère des prélèvements sociaux qui, comme on l’a vu, sont à verser dans le décompte des impositions supportées) ou de la revalorisation des unités de compte. Le Conseil constitutionnel a nettement pris parti en ce sens dans sa décision du 29 décembre 2012 n° 2012-662 DC (considérant n° 95) en excluant catégoriquement la prise en compte des sommes qui ne correspondent pas à des revenus que le contribuable a réalisés ou dont il a disposé.

Enfin, il y aura lieu de retenir également les produits soumis en France ou à l’étranger à un prélèvement libératoire (intérêts, dividendes, produits retirés du rachat total ou partiel d’un contrat de capitalisation).

IV. Aspects internationaux
Seuls peuvent prétendre au plafonnement de l’ISF 2013 les contribuables qui avaient leur domicile fiscal en France à la date du 1er janvier 2013. Il n’est dérogé à cette règle qu’en faveur des personnes établies soit dans un autre Etat membre de l’Union européenne soit en Islande, en Norvège ou au Liechtenstein, lorsqu’elles disposent de revenus de source française représentant au moins 50 % de leur revenu mondial et ne profitent dans leur Etat de résidence d’aucun mécanisme de nature à minorer leur imposition en fonction de leur situation personnelle et familiale (non-résidents « Schumacker » au sens de la jurisprudence européenne).

Les redevables admis à se prévaloir du plafonnement alors qu’ils disposent de revenus de source étrangère doivent, on l’a vu, intégrer les sommes correspondantes dans le total de leurs revenus. L’impôt acquitté à l’étranger est exclu du décompte des impositions supportées à hauteur de la fraction de leur montant formant crédit d’impôt sur la cotisation due en France.

Jean-Yves Mercier, avocat associé, responsable de l’équipe de doctrine fiscale. Il intervient pour l’ensemble des sociétés clientes du Cabinet dans l’analyse et la traduction en conseils pratiques des évolutions de la réglementation fiscale.

Article paru dans la revue Option Finance du 20 mai 2013